La presunzione dell’art. 47 comma 1 del TUIR non consente neanche la libera ripartizione di riserve di capitale
L’art. 47 comma 1 del TUIR contiene una disposizione che interessa le distribuzioni di riserve di utili e di capitali effettuate dalle società soggette all’IRES in favore dei loro soci, e per questo motivo assume particolare rilevanza con l’avvicinarsi dell’approvazione dei bilanci.
La norma così recita: “Indipendentemente dalla delibera assembleare, si presumono prioritariamente distribuiti l’utile dell’esercizio e le riserve diverse da quelle del comma 5 per la quota di esse non accantonata in sospensione di imposta”.
Si tratta di una presunzione di prioritaria distribuzione delle poste aventi natura di utile rispetto a quelle aventi natura di riserve di capitale, la cui portata è limitata al regime fiscale delle riserve distribuite e non investe la validità civilistica della delibera. Essa mira a evitare che la società possa ripartire tra i soci le riserve di capitale, che non hanno un diretto impatto reddituale (ma riducono il costo fiscale della partecipazione, come dispone l’ultimo periodo dell’ art. 47 comma 5 del TUIR), prima delle riserve di utili, cui è sempre collegato un onere impositivo.
Non essendo ammessa prova contraria (circ. Assonime n. 32/2004, § 5.2) la disapplicazione della norma può essere disposta solo dalla legge, come avvenuto recentemente per le assegnazioni effettuate in base all’art. 1 commi 100-105 della L. 197/2022, oppure, come suggerito nella norma di comportamento n. 162/2006 dell’ADC di Milano, previa presentazione di interpello ex art. 11 comma 2 della L. n. 212/2000 (nel presupposto che la presunzione abbia carattere antielusivo).
Dal punto di vista sostanziale, sono oggetto della norma l’utile dell’esercizio e le riserve diverse da quelle di cui al comma 5 (dello stesso art. 47), le riserve di cui al comma 5 e le riserve in sospensione d’imposta.
Le riserve di cui al comma 5 dell’art. 47 sono le “riserve o altri fondi costituiti con sopraprezzi di emissione delle azioni o quote, con interessi di conguaglio versati dai sottoscrittori di nuove azioni o quote, con versamenti fatti dai soci a fondo perduto o in conto capitale e con saldi di rivalutazione monetaria esenti da imposta”, ovvero, come già anticipato, le riserve di capitale.
L’ordine di distribuzione prevede quindi prima le riserve di utili e poi le riserve di capitale, lasciando fuori da ogni vincolo le riserve in sospensione d’imposta.