Riduzione della base ACE anche per le operazioni con le controllate estere

Con il passaggio dalla “vecchia” all’attuale disciplina antielusiva dell’ACE, contenuta nell’art. 10 del DM 3 agosto 2017, la presenza nel gruppo di società non residenti deve essere valutata con alcune cautele. Ciò si deve essenzialmente al fatto che la nozione di gruppo valida ai fini della disciplina in esame risulta più vasta rispetto a quella a suo tempo prevista dall’art. 10 del DM 14 marzo 2012 ed è conseguentemente suscettibile di attrarre a sé operazioni che in precedenza non erano oggetto di “attenzione”.

L’incipit dell’art. 10 comma 1 del DM 3 agosto 2017 (“Ai soggetti appartenenti al medesimo gruppo, nell’ambito del quale è presente almeno uno dei soggetti di cui agli articoli 2 e 8, si applicano le disposizioni del presente articolo”) è indice chiaro della volontà del legislatore di attivare la disciplina in esame anche nel momento in cui esista, all’interno del gruppo, un solo soggetto titolato a beneficiare dell’ACE (una società italiana), indipendentemente dalla circostanza per cui le operazioni infragruppo menzionate dall’art. 10 medesimo abbiano quale controparte un soggetto che dell’ACE non può invece beneficiare (tipicamente, una società estera, ma può anche essere il caso di una persona fisica che non esercita attività d’impresa).

Concentrando l’attenzione sui flussi di denaro “in uscita” dall’Italia, ciò significa che, ove la società italiana proceda a effettuare conferimenti (riduzione permanente) o finanziamenti (riduzione temporanea) a favore di società del gruppo non residenti, le somme apportate vanno a ridurre la base ACE della società italiana, pur se il beneficiario non è un “soggetto ACE”.

Questa penalizzazione (che non si rinveniva, invece, nel contesto della previgente disciplina antielusiva) è motivata dalla Relazione al DM 3 agosto 2017 dalla necessità di contrastare una proliferazione della base ACE, che non avviene però in via diretta in capo al beneficiario non residente, ma attraverso possibili nuovi impieghi dei fondi da parte di quest’ultimo a favore di altre realtà del gruppo titolate all’agevolazione (in questo senso si è poi espressa l’Agenzia delle Entrate nella circ. n. 26/2017, § 2).

Altre operazioni sensibili (sempre con fondi “in uscita” dall’Italia) sono rappresentate dai corrispettivi per l’acquisizione o per l’incremento di partecipazioni in società controllate già appartenenti ai soggetti del gruppo e ai (meno frequenti nel contesto transnazionale) corrispettivi per l’acquisizione di aziende o di rami di aziende già appartenenti ai soggetti del gruppo.
Anche in questo caso, la disciplina antielusiva è tale per cui la base ACE è ridotta (in entrambi i casi in via permanente) anche nel momento in cui l’operazione (ad esempio, l’acquisto della partecipazione) abbia quale controparte un soggetto del gruppo “non ACE” (il quale può essere una società del gruppo non residente, così come una eventuale persona fisica controllante).

Non danno invece luogo alla riduzione della base ACE le operazioni che avvengono sul mercato, o comunque tra soggetti indipendenti.

Se le operazioni in questione sono avvenute prima del 2018, dovrebbe restare fermo il regime all’epoca previsto dall’art. 10 del DM 14 marzo 2012: quindi, il conferimento a favore della controllata estera, così come l’acquisto di una partecipazione da una società del gruppo anch’essa estera, avvenuti in vigenza della “vecchia” disciplina antielusiva, così come non hanno determinato in capo al soggetto residente una riduzione della base ACE nell’anno in cui sono stati erogati i fondi, continuerebbero a non determinare riduzioni anche nei periodi successivi, pur se la stessa operazione, se effettuata oggi, darebbe luogo alla sterilizzazione del beneficio fiscale.

Allo stesso modo, non vi è alcuna riduzione se le operazioni in questione sono avvenute prima del 2011 (ma ciò anche se la controparte è una società residente), come evidenziato in modo chiaro dalla Relazione al DM 14 marzo 2012: si tratta di una indicazione che parte dalla logica considerazione per cui, per le società con esercizio sociale coincidente con l’anno solare, l’agevolazione ha quale “giorno zero” quello del 1° gennaio 2011, e le movimentazioni positive o negative intervenute prima di tale data non esplicano alcun riflesso sul calcolo del beneficio fiscale.

Va da ultimo ricordato che, con riferimento alla riduzione della base ACE conseguente all’acquisizione o all’incremento di partecipazioni in società controllate, l’Agenzia delle Entrate (circ. n. 21/2015, § 3.6) ha correttamente escluso ogni riduzione della base ACE nel momento in cui l’acquisizione della partecipazione di controllo, o l’incremento della partecipazione stessa, avvengano non con un corrispettivo in denaro, ma in natura (tipicamente, azioni), non essendo possibile che si generino fenomeni di proliferazione della base ACE se non esiste una movimentazione di denaro.