Le ragioni che hanno indotto alla sospensione devono essere indicate nella Nota integrativa
L’art. 60 comma 7-bis ss. del DL 104/2020 convertito consente, ai soggetti che non adottano i principi contabili internazionali, nell’esercizio in corso al 15 agosto 2020, di non effettuare fino al 100% dell’ammortamento annuo del costo delle immobilizzazioni materiali e immateriali.
La società può, quindi, scegliere la misura dell’ammortamento da imputare a Conto economico, attestandosi anche a un livello inferiore al 100%.
Il documento interpretativo OIC 9 (rilasciato in bozza il 25 gennaio 2021 e non ancora pubblicato nella versione definitiva) ha sottolineato che la scelta in merito alla quota di ammortamento che la società decide di non effettuare deve essere coerente con le ragioni che hanno indotto la società ad applicare la deroga, le quali devono essere indicate nella Nota integrativa. La disposizione è, infatti, inserita in un contesto normativo preordinato a introdurre misure agevolative in conseguenza della pandemia.
Ad esempio, secondo il documento interpretativo OIC 9, una società può decidere di avvalersi della norma derogatoria per ridurre la perdita o non incorrere in una perdita operativa registrata per effetto della pandemia e, a tal fine, stabilire che l’aliquota di ammortamento dell’anno è pari a zero.
Sempre secondo l’OIC, una società può decidere di avvalersi della norma per ridurre l’effetto economico negativo derivante dalla chiusura parziale degli stabilimenti di produzione avvenuta nell’anno a causa della pandemia e, a tal fine, stabilire la quota di ammortamento utilizzando il criterio dei mesi di apertura. Ipotizzando, ad esempio, una chiusura di 6 mesi, la società potrebbe decidere di non effettuare il 50% degli ammortamenti di tutte le immobilizzazioni iscritte in bilancio.
Nel caso, infine, di una società che possiede un impianto produttivo che ha lavorato, nel corso dell’esercizio 2020, per il 60% in conseguenza del lockdown causato dalla pandemia, risulta corretto avvalersi della norma derogatoria imputando a Conto economico l’ammortamento delle immobilizzazioni materiali a esso riconducibili nella misura del 60%.
In modo coerente con la linea interpretativa seguita dall’OIC, la circ. Assonime n. 2/2021 ha affermato che la disposizione derogatoria può trovare una giustificazione non solo nei casi in cui vi è una mancata o ridotta utilizzazione di singoli beni o classi di beni, ma anche quando vi sono situazioni che attestino, in termini generali, l’impatto negativo della pandemia da COVID-19 sull’operatività dell’impresa, come, per esempio, una potenziale perdita di bilancio o una riduzione dei ricavi.
Posto che, qualora la pandemia abbia modificato le circostanze in base alle quali è stato predisposto originariamente il piano di ammortamento, il regime ordinario di valutazione ex art. 2426 c.c. consente di modificare il piano stesso, cambiando il metodo di ammortamento oppure incidendo sulla residua possibilità di utilizzazione del cespite, la ratio del regime derogatorio, ad avviso di Assonime, “non può che essere quello di ampliare lo spazio di azione dei criteri di ammortamento, oltre i limiti previsti dalla disciplina ordinaria, fino ad arrivare alla completa sospensione della quota che sarebbe stata imputabile nell’esercizio in base al piano d’ammortamento originario”.
Infatti, le regole contabili ordinarie potrebbero penalizzare eccessivamente i risultati aziendali in una situazione eccezionale come quella dell’attuale crisi.
Ecco che, da un lato, il regime derogatorio consente di sospendere l’ammortamento anche in caso di mancato utilizzo dei cespiti in via temporanea oppure per lungo tempo, situazioni in cui, invece, il documento OIC 16 non consente l’interruzione dell’ammortamento.
Dall’altro lato, secondo Assonime, il ricorso alla deroga dovrebbe essere consentito “anche quando ciò non si fonda sul minor utilizzo di un singolo bene o di una classe di beni ma deriva in senso più ampio dal fatto di aver subito, a livello economico, gli effetti negativi della pandemia da COVID-19”. Questa impostazione trova la sua logica nella considerazione per cui, mentre nel normale funzionamento dell’attività le quote di ammortamento, quali costi di gestione dell’impresa, si correlano con i ricavi prodotti attraverso l’utilizzo delle immobilizzazioni, a causa della pandemia “il sostenimento dei costi degli ammortamenti … non trova una correlazione nell’ordinario processo di generazione dei ricavi”.
A completamento del ragionamento, in dottrina è stato affermato che il ricorso al regime derogatorio non troverebbe, invece, giustificazione laddove la pandemia avesse inciso positivamente sull’operatività dell’impresa, come per i soggetti operanti in settori che hanno registrato nel 2020 un incremento della produzione o del fatturato. Si pensi, ad esempio, alle imprese che producono presidi medici o prodotti disinfettanti.