La posizione espressa da Assonime ha contribuito ad aumentare le incertezze
Aumentano le incertezze sulla nomina dell’organo di controllo o del revisore nelle srl ai sensi dell’art. 2477 c.c. modificato dal Codice della crisi e, successivamente, dalla legge di conversione del DL cosiddetto “Sblocca cantieri”. A ciò ha contribuito anche Assonime, Caso n. 1/2020, secondo cui “la revisione legale del bilancio, per quelle società che hanno nominato l’organo di controllo o il revisore entro il 16 dicembre 2019 a seguito dell’ampliamento dell’obbligo derivante dalla modifica dell’art. 2477, secondo comma, c.c., per essere coerente con la natura di tale attività, riguardi il primo esercizio successivo alla nomina (esercizio 1° gennaio 2020-31 dicembre 2020)”.
Assonime motiva la sua posizione sulla base di un’analisi delle caratteristiche di un incarico di revisione e sulla scorta dei principi (ISA Italia) che devono essere applicati dai revisori. Secondo l’associazione l’incarico di revisione va svolto “in forma continuativa nel corso dell’esercizio sociale” sia per esprimere con una relazione il giudizio sul bilancio che per verificare nel corso dell’esercizio la regolare tenuta della contabilità sociale e la corretta rilevazione dei fatti di gestione nelle scritture contabili.
Il documento prosegue sottolineando che “l’attività di revisione legale è un’attività di durata che per svolgersi in modo coerente con le norme di riferimento non può che svolgersi nel corso dell’esercizio sulla base di un’attività pianificata” e che il revisore “nominato a pochi giorni dalla scadenza di un certo esercizio sociale, non possa esercitare in modo corretto e conforme alle norme di riferimento l’attività di revisione legale rispetto al predetto esercizio”.
La tesi prospettata da Assonime, per quanto suggestiva, non appare, ad avviso dello scrivente, condivisibile proprio alla luce di quanto stabilito dai principi di revisione sul controllo della qualità (ISQC 1 Italia, ISA e SA Italia) e dal DLgs. 39/2010.
L’art. 10-bis del citato DLgs. prevede infatti che “Il revisore legale o la società di revisione legale, prima di accettare o proseguire un incarico di revisione legale, deve valutare e deve documentare: … c) la disponibilità di personale professionale competente, tempo e risorse necessari per svolgere in modo adeguato l’incarico di revisione. Il § A 18 del principio (ISQC 1 Italia), con riferimento alle procedure di accettazione di un incarico, stabilisce che per considerare se il revisore disponga delle risorse per accettare un incarico, egli deve valutare se è in grado di completare l’incarico entro il termine indicato per l’emissione della relazione.
A ciò si aggiunga che, in tema di verifiche periodiche ex art. 14 del DLgs. 39/2010, il § 13 del principio (SA Italia 250B) stabilisce che “In caso di primo incarico di revisione, il revisore deve svolgere la prima verifica periodica con riferimento ad un periodo che ha inizio dalla data di conferimento dell’incarico”.
Il nodo cruciale da sciogliere appare, infatti, quello della possibilità di accettare un incarico di revisione in una srl in prossimità della chiusura dell’esercizio sociale piuttosto che quello di determinare “a priori” una regola avente portata generale di impossibilità di svolgere l’incarico di revisione. D’altro canto, sono tanti i revisori che hanno accettato l’incarico il 16 dicembre 2019 e che svolgeranno regolarmente la propria attività sul bilancio 2019; come è già accaduto che, a seguito di dimissioni del precedente revisore, il nuovo revisore sia entrato in carica a ridosso della chiusura dell’esercizio e sia riuscito ugualmente a portare a termine l’incarico avendo valutato, nella fase delle attività preliminari all’accettazione, di poter completare l’incarico nei tempi richiesti.
È opportuno ricordare che la nomina dell’organo di controllo fatta entro il 16 dicembre 2019 è quella di cui all’art. 14 del DLgs. 39/2010, ossia, revisione legale dei conti obbligatoria che comporta necessariamente l’emissione di una relazione contenente il giudizio sul bilancio dell’esercizio 2019. Se il revisore avesse valutato che non ci fossero i tempi tecnici, rispetto alla propria organizzazione, per giungere alla redazione della relazione sul bilancio 2019, non avrebbe dovuto accettare l’incarico.
L’incarico di revisione, tra l’altro, si contraddistingue per due fasi temporali definite di “interim” e di “final”. La fase di interim è quella nella quale il revisore pianifica l’incarico (tipicamente prima della chiusura dell’esercizio); fase che, come sottolineato dal § A.11 del principio di revisione (ISA Italia 300), nelle revisioni delle imprese di dimensioni minori non rappresenta necessariamente un’attività complessa o laboriosa.
La fase “final” è quella, molto più consistente, dove il revisore svolge le procedure di revisione sui saldi e le transazioni di bilancio in risposta ai rischi identificati. In tale ultima fase il revisore potrebbe essere agevolato dalla decisione dell’organo amministrativo di avvalersi del maggior termine per l’approvazione del bilancio dell’esercizio 2019 (180 giorni) previsto dal comma 2 dell’art. 2364 c.c., sempre che lo statuto lo consenta. Molteplici sono, infatti, i fattori che possono giustificare tale scelta: i nuovi obblighi di dotare la società di adeguati assetti organizzativi e l’obbligo di nomina, per la prima volta, di un organo di controllo o di un revisore appaiono, infatti, ad avviso dello scrivente, cause legittimanti l’utilizzo del maggior termine, in quanto incidenti sulla struttura della stessa.
In conclusione, non va sottaciuto che risulterebbe alquanto anomalo che un revisore o, ancora peggio, un organo di controllo (che partecipa alle riunioni degli organi societari) in carica al momento dell’approvazione del progetto di bilancio da parte dell’organo esecutivo e successivamente da parte dell’assemblea dei soci possa ritenere di non dover relazionare sullo stesso esponendosi, in tal guisa, a potenziali rischi derivanti da bilanci 2019 con perdite rilevanti ex artt. 2482-bis e 2482-ter o da eventuali impugnative dello stesso (si veda “I sindaci controllano anche i bilanci precedenti la nomina” del 1° agosto 2019).