Sono indeducibili se dal contratto stipulato con la banca emerge la loro causa finanziaria
Attesa la determinazione della base imponibile “per presa diretta dal bilancio”, per le società di capitali (diverse da intermediari finanziari e assicurazioni) e i soggetti assimilati, la disciplina IRAP delle spese e delle commissioni bancarie (ad esempio, quelle di massimo scoperto, addebitate sul fido accordato) è strettamente legata al criterio di valutazione dei debiti che le originano.
In tale ottica, di regola dal 2016 la rilevazione di tali poste avviene con il criterio del costo ammortizzato. Peraltro, sotto il profilo soggettivo, tale criterio può non essere applicato da parte delle società che redigono il bilancio abbreviato (ex art. 2435-bis c.c.) oppure nella forma prevista per le micro imprese (ex art. 2435-ter c.c.).
Sotto il profilo oggettivo, il criterio del costo ammortizzato e della connessa attualizzazione può non essere applicato, in alternativa:
– ai debiti con scadenza inferiore ai 12 mesi;
– nel caso di debiti con scadenza superiore ai 12 mesi, se gli effetti sono irrilevanti.
In generale, gli effetti sono irrilevanti quando i costi di transazione, le commissioni pagate tra le parti e ogni differenza tra valore iniziale e valore a scadenza sono di scarso rilievo (OIC 19, § 42, e sub “Motivazioni alla base delle decisioni assunte”, § 3).
Ove tale metodo sia applicato, le eventuali commissioni attive e passive iniziali, al pari di ogni differenza tra valore iniziale e valore nominale a scadenza del debito, sono incluse nel calcolo del costo ammortizzato utilizzando il criterio dell’interesse effettivo (OIC 19, § 45). In altri termini, i costi accessori del finanziamento concorrono a comporre la valutazione del debito e sono ammortizzati lungo la durata del finanziamento, integrando e rettificando gli interessi imputati a Conto economico (cfr. “Guida all’applicazione dell’IRES e dell’IRAP per le imprese IAS adopter”, Assonime, 2011).
Per quanto sopra, nell’ipotesi di adozione del criterio del costo ammortizzato, le commissioni di disponibilità fondi e le commissioni sul fido accordato, concorrendo alla valutazione del debito, sono qualificate come componenti di natura finanziaria e, come tali, non sono deducibili ai fini IRAP (ex art. 5 del DLgs. 446/97).
Laddove detto metodo non si applichi e i debiti siano rilevati al valore nominale, occorre richiamare la C.M. n. 188/98 (risposta 12 in tema di IRAP), secondo la quale sono deducibili ai fini IRAP le componenti dei servizi bancari che non sono riconducibili a oneri finanziari veri e propri, classificabili in voci di Conto economico rilevanti ai fini IRAP (tra le quali dovrebbero rientrare quelle per il noleggio di cassette di sicurezza, i pagamenti per la custodia di titoli, le spese per la tenuta del conto e in genere tutti i costi diversi dagli interessi e dagli sconti passivi).
Si ritiene che tale precisazione conservi la propria validità, atteso che anche la versione del documento OIC 12 (§ 64) attualmente vigente prevede la classificazione nella voce B.7 del Conto economico dei costi per i servizi eseguiti da banche ed imprese finanziarie, diversi dagli oneri finanziari, quali, ad esempio:
– il noleggio delle cassette di sicurezza;
– i servizi di pagamento di utenze;
– i costi per la custodia di titoli;
– le commissioni per fidejussioni (purché non finalizzate all’ottenimento di finanziamenti);
– le spese e le commissioni di factoring (ma non quelle aventi natura di oneri finanziari).
Con specifico riferimento alle società che non applicano il costo ammortizzato, lo stesso OIC 12 (§ 98) afferma che le commissioni passive su finanziamenti e le spese bancarie e accessorie a finanziamenti devono essere rilevate nella voce C.17 del Conto economico.
Pertanto, ove i finanziamenti siano rilevati al valore nominale, se dal contratto stipulato con la banca non è possibile evincere una causa diversa da quella finanziaria, le commissioni di disponibilità fondi e le commissioni sul fido accordato devono essere rilevate nella suddetta voce C.17, risultando quindi indeducibili ai fini IRAP.