I principi della risposta n. 292 dell’Agenzia delle Entrate si applicano anche alla deducibilità dell’accantonamento
La risposta a interpello dell’Agenzia delle Entrate del 27 aprile 2021 n. 292 relativa al regime di tassazione separata del trattamento di fine mandato (TFM) erogato agli amministratori investiti di particolari cariche merita di essere analizzata anche nella prospettiva della deducibilità del relativo accantonamento da parte della società (si veda “Per la tassazione separata basta che l’atto di data certa riconosca il diritto al TFM” del 28 aprile 2021).
Nel caso sottoposto all’esame dell’Agenzia la remunerazione degli amministratori delegati era stata stabilita come previsto dal codice civile, dal consiglio di amministrazione, sentito il parere del collegio sindacale.
L’assemblea si era quindi limitata a prevedere il diritto al trattamento di fine mandato, senza specificarne l’importo.
Secondo l’Agenzia delle Entrate, la previsione di cui all’art. 17, comma 1, lettera c) del TUIR, che subordina l’applicazione del regime di tassazione separata alla sussistenza della condizione che il diritto al trattamento di fine mandato risulti “da atto di data certa anteriore all’inizio del rapporto” deve essere intesa, limitatamente agli incarichi speciali di cui all’art. 2389 comma 3 c.c., nel senso che è sufficiente che l’atto di data certa anteriore all’inizio del rapporto determini genericamente il diritto all’indennità medesima, demandando al successivo atto del consiglio di amministrazione la specificazione dell’importo.
Secondo l’Agenzia, una diversa interpretazione “comporterebbe di fatto l’inapplicabilità del particolare regime della tassazione separata di cui al richiamato articolo 17 a tutte le ipotesi in cui la determinazione del compenso e della quota di trattamento di fine mandato sia affidata al consiglio di amministrazione ai sensi dell’articolo 2389, comma 3, del codice civile”.
Tale principio appare interessante anche nell’ottica della deducibilità dell’accantonamento, in quanto secondo l’impostazione condivisa dalla prassi dell’Amministrazione finanziaria (ris. n. 124/2017) e dalla giurisprudenza di legittimità (Cass. n. 13384/2020), la deducibilità per competenza degli accantonamenti al TFM richiede un atto di data certa anteriore all’inizio del rapporto. In particolare, secondo la Cassazione, l’art. 105 comma 4 del TUIR opera un rinvio pieno alla lett. c) dell’art. 17 comma 1 del TUIR, non solo limitato all’identificazione della categoria del rapporto sottostante al quale l’indennità si riferisce, ma esteso alle condizioni richieste dall’art 17 comma 1 lett c).
Tale rinvio dovrebbe comportare che “l’importo sia determinato prima dell’inizio del rapporto con atto di data certa” (Cass. n. 26431/2018) al fine di rispettare il requisito della certezza.
Nell’istanza il contribuente ha precisato che le quote accantonate al titolo di TFM sono state dedotte ai sensi dell’art. 105, comma 4, del TUIR ma l’Agenzia al riguardo non fornisce alcun chiarimento espresso.
Per quanto sopra riportato, tuttavia non si vede come le conclusioni cui perviene l’Amministrazione con riferimento alla tassazione dell’indennità percepita dall’amministratore non si possano applicare anche con riferimento alla deducibilità degli accantonamenti, stante lo stretto legame tra le due disposizioni.
Anche in questo caso, quindi, pare sufficiente che il diritto al TFM sia deliberato dall’assemblea e risultare da atto avente data certa. Se non interviene il notaio, è sufficiente trasmettere via PEC il verbale dell’assemblea all’amministratore o all’organo di controllo.
La successiva deliberazione da parte del CdA non sembra debba possedere particolari requisiti formali; tuttavia, considerato che sempre secondo la giurisprudenza della Corte di Cassazione (Cass. n. 26431/2018), la ratio della norma risiederebbe anche nell’esigenza di rispettare il requisito della certezza, dal punto di vista operativo sembra consigliabile tenere la riunione che delibera i compensi a ridosso dell’assemblea, come peraltro è avveduto nel caso esaminato dall’Agenzia delle Entrate nella risposta n. 292/2021.