Occorre però stabilire in quale voce stanziare la sopravvenienza attiva derivante dall’eliminazione
Per le società che, pur non dovendo versare il saldo IRAP 2019 ex art. 24 del DL 34/2020, lo hanno comunque contabilizzato nel bilancio dell’esercizio 2019, si pone il problema della classificazione, nel Conto economico dell’esercizio 2020, della sopravvenienza attiva emergente dal relativo stralcio.
In assenza di una posizione esplicita da parte dell’OIC, occorre rifarsi ai principi generali, guardando alla tipologia del componente positivo. In tale ottica, non rivestendo lo stesso natura finanziaria, due restano, in linea di principio, le voci deputate allo stanziamento: la 20 e la A.5.
Secondo quanto affermato dal documento OIC 12 (§ 100), è compreso nella voce 20 del Conto economico “l’intero ammontare dei tributi di competenza dell’esercizio al quale si riferisce il bilancio o di esercizi precedenti”.
Nel proporre un esempio di componente positivo che confluisce in tale voce, sia il documento OIC 12 (§ 100), sia il documento OIC 25 (§ 27) citano quello dell’eliminazione dell’eccedenza del fondo imposte stanziato in esercizi precedenti a fronte di un contenzioso o di un accertamento. Nessun accenno è, invece, operato all’ipotesi in cui oggetto di stralcio sia un debito tributario e non un fondo.
La voce A.5 include, invece, “tutti i componenti positivi di reddito non finanziari, riguardanti l’attività accessoria”.
Da quanto sopra, pare desumersi che sono rilevate in A.5 soltanto le sopravvenienze attive relative a componenti di reddito che in precedenza erano stati contabilizzati nelle voci A o B del Conto economico. Sarebbero invece esclusi i componenti rilevati nell’area finanziaria (l’OIC 12 lo afferma espressamente) e quelli rilevati tra le imposte sul reddito (tale circostanza si evince indirettamente dall’OIC 25).
In senso conforme si è espresso anche il documento della Fondazione Nazionale dei Commercialisti-CNDCEC 5 giugno 2020.
Tale impostazione appare coerente altresì con quanto sostenuto dal documento OIC 31 (§ 47) e dal documento OIC 12 (§ 56) in ordine alla rilevazione contabile dell’eccedenza di fondi rischi e oneri. In particolare, si legge che l’eliminazione/riduzione del fondo è contabilizzata fra i componenti positivi di reddito della classe avente la stessa natura, in cui era stato rilevato l’originario accantonamento.
Nella sostanza, nulla pare cambiare laddove oggetto di stralcio non sia un fondo, bensì un debito.
Alla luce delle considerazioni sopra formulate, appare preferibile stanziare nella voce 20 (e non A.5) del Conto economico 2020 la sopravvenienza attiva derivante dall’eliminazione del saldo IRAP 2019 non versato ex art. 24 del DL 34/2020.
Come evidenziato in precedenti interventi (si vedano “Stralcio del saldo 2019 non imponibile ai fini IRAP” del 6 aprile 2021 e “Esclusione dei versamenti IRAP con effetti sul bilancio 2020” del 3 marzo 2021), indipendentemente dalle modalità di contabilizzazione, la sopravvenienza risulta comunque non imponibile sia ai fini IRES, sia ai fini IRAP.
Con particolare riferimento al tributo regionale, in caso di rilevazione nella voce 20, la non imponibilità sarebbe supportata anche dal principio di correlazione “diretto” disciplinato dall’art. 5 comma 4 del DLgs. 446/97.
In base a tale disposizione, sono imponibili o deducibili anche i proventi o gli oneri classificabili in voci diverse da quelle rilevanti ai fini del tributo regionale, se correlati a componenti positivi e negativi del valore della produzione di periodi d’imposta precedenti o successivi. Atteso che l’IRAP relativa al 2019 non ha ovviamente concorso alla formazione del valore della produzione netta dello stesso periodo d’imposta, ci troviamo di fronte a un provento correlato a un onere non dedotto: l’applicazione del principio in esame non fa, quindi, che ribadirne l’irrilevanza.