Pare logico ritenere che le società partecipanti al consolidato possano discrezionalmente decidere quale criterio di «consumazione» adottare
In vista della scadenza dei termini per la presentazione della dichiarazione dei redditi, torna attuale la questione riguardante l’ordine di utilizzo di eccedenze di ROL ed eccedenze di interessi attivi, ai fini della deducibilità degli interessi passivi nell’ambito del regime di consolidato fiscale.
Al riguardo, va premesso che, in base all’art. 96, comma 14 del TUIR (come modificato dal DLgs. 142/2018, c.d. decreto ATAD), all’interno del consolidato fiscale è possibile compensare gli interessi passivi di alcune società consolidate (indeducibili a livello individuale) utilizzando le eccedenze di ROL e le eccedenze di interessi attivi trasferite da altre società consolidate.
Ciò posto, la norma non prevede alcuna gerarchia tra eccedenze di ROL ed eccedenze di interessi attivi. Né, del resto, essa stabilisce – in relazione alle eccedenze ROL, soggette al limite di riporto quinquennale – alcuna regola di utilizzo prioritario tra le le eccedenze di periodo e quelle pregresse.
Ciò potrebbe sembrare sorprendente se si considera che, invece, in ipotesi di tassazione individuale, la norma di riferimento (art. 96, commi 1 e 2 del TUIR) stabilisce il seguente stringente ordine di utilizzo: interessi attivi dell’anno; eccedenze di interessi attivi pregressi; ROL dell’anno ed eccedenze di ROL pregresse, a partire da quelle meno recenti.
Il tema assume una certa rilevanza, in concreto, ogniqualvolta le eccedenze di interessi passivi indeducibili delle singole società partecipanti al consolidato risultino complessivamente inferiori alla sommatoria delle eccedenze di ROL e di interessi attivi di cui dispongono le altre consolidate.
In tali casi, infatti, potrebbe risultare più conveniente trasmettere al consolidato in via prioritaria le eccedenze di ROL (partendo dalle meno recenti) e solo successivamente (per la eventuale quota residua) gli interessi attivi, considerato che questi ultimi, a differenza del ROL, possono essere portati a nuovo senza limiti di tempo.
Su queste basi, è lecito chiedersi se, nell’ambito del consolidato fiscale, sia possibile decidere di utilizzare liberamente le eccedenze di ROL (a prescindere dalla relativa “anzianità”) e quelle di interessi attivi di altre società partecipanti al consolidato, oppure se, anche in assenza di un espresso richiamo nel comma 14 ai commi 1 e 2, occorra adottare lo stesso criterio applicabile in caso di tassazione individuale.
Al riguardo, va osservato che il tenore letterale della norma dovrebbe far propendere in favore della prima soluzione. In tal senso depone – oltre al mancato rinvio ai commi 1 e 2 – anche il fatto che il comma 14 menziona prima le eccedenze di ROL (al punto a) e poi le eccedenze di interessi attivi (al punto b), così segnando una netta discontinuità rispetto all’ordine fissato per le società stand alone.
Del resto, come osservato da Assonime (cfr. circolare n. 14/2020), tale lettura troverebbe una sua giustificazione anche in ottica sistematica, considerato che le regole di prioritario utilizzo fissate nei commi 1 e 2 continuerebbero comunque a trovare applicazione, anche nell’ambito del consolidato, ai fini della deduzione degli interessi passivi della singola consolidata con riguardo alle eccedenze proprie.
Questa interpretazione appare peraltro implicitamente confermata dalle istruzioni al modello CNM 2020, laddove si precisa che “Ogni singola società partecipante può apportare o un’eccedenza di interessi passivi o un’eccedenza di ROL e un’eccedenza di interessi attivi”, senza operare alcun richiamo all’ordine di utilizzo previsto in caso di tassazione individuale.
In attesa di chiarimenti ufficiali, appare dunque logico ritenere che le società partecipanti al consolidato possano discrezionalmente decidere quale criterio di “consumazione” adottare, disciplinandolo nell’ambito dell’accordo di consolidamento.
Resta fermo che, ove intervenisse un chiarimento dell’Agenzia in senso contrario a seguito della scadenza dei termini per la presentazione della dichiarazione dei redditi, i modelli REDDITI SC 2020 e CNM 2020 (oltre all’accordo di consolidamento) dovranno essere emendati di conseguenza.