Ammesso lo scomputo delle eccedenze ACE in sede di accertamento

Il nostro ordinamento reca disposizioni specifiche (art. 40-bis comma 3 del DPR 600/73 e art. 9-bis comma 2 del DLgs. 218/97) volte a disciplinare il computo in diminuzione dal maggior reddito accertato delle perdite fiscali non ancora utilizzate, con il fine di ripristinare ex post la situazione che si sarebbe determinata qualora l’imponibile fosse stato dichiarato ab origine in modo corretto.

Non sussiste, invece, alcuna previsione espressa riguardante il caso dello scomputo dell’eccedenza di ACE dai maggiori imponibili accertati o definiti.
La lacuna è colmata dalla circ. Agenzia delle Entrate 21 marzo 2019 n. 5 (§ 3.1), la quale ne ammette l’utilizzo in sede di definizione in adesione, su richiesta del contribuente. Ciò, partendo dall’assunto che non sussiste alcuna distinzione tra eccedenze di periodo e pregresse e, pertanto, non vi è un ordine di priorità di utilizzo dell’ACE maturata in diversi periodi di imposta.

In primo luogo, l’Agenzia precisa che, nell’individuare l’importo dell’eccedenza ACE utilizzabile al termine del periodo di imposta accertato, occorre tener conto di eventuali rettifiche rispetto a quanto originariamente dichiarato.
Inoltre, nel verificare l’eccedenza di rendimento nozionale non ancora utilizzata al momento dello scomputo in sede di definizione in adesione, sulla falsariga del caso delle perdite fiscali, occorre considerare che non risulta disponibile l’eccedenza ACE portata in compensazione del reddito complessivo netto nelle dichiarazioni relative ai periodi di imposta successivi a quello oggetto di rettifica, nonché l’eccedenza eventualmente già rettificata o scomputata dagli uffici; da ultimo, si precisa che non rileva l’eccedenza maturata in periodi di imposta successivi a quello oggetto di rettifica.

Occorre, in questo contesto, ricordare come l’Agenzia delle Entrate (circ. n. 21/2015, § 2) consideri irrevocabile l’eventuale trasformazione delle eccedenze ACE in crediti IRAP, con la conseguenza che, operata tale scelta, le stesse non risulterebbero utilizzabili ai fini in esame.

Regole particolari riguardano poi il caso di coesistenza delle eccedenze ACE e di perdite fiscali, di periodo o pregresse nell’anno oggetto di rettifica; al riguardo, posto che l’ACE deve essere portata in deduzione fino a concorrenza del reddito complessivo netto, secondo l’Agenzia le perdite devono essere scomputate (per intero o nel limite dell’80% a seconda della loro natura) prioritariamente rispetto all’eccedenza di rendimento nozionale; quest’ultima può essere scomputata per la sola parte del maggior imponibile che eccede le eventuali perdite di periodo o pregresse (è fatta salva la facoltà del contribuente di chiedere lo scomputo delle perdite pregresse mediante modello IPEA).

Una volta operato lo scomputo dell’eccedenza ACE, l’Amministrazione finanziaria ne dà evidenza nell’atto di adesione e verifica che successivamente il contribuente non reiteri il riporto dell’eccedenza ACE utilizzata in sede di accertamento.

Quanto fin qui illustrato può essere meglio chiarito mediante un esempio.
Con riferimento al periodo d’imposta 2017, l’Amministrazione finanziaria accerta un maggior reddito di 60.000 euro della società Alfa, la quale, per il medesimo periodo, presenta perdite pregresse non utilizzate per 20.000 euro, oltre a un’eccedenza ACE disponibile di 70.000 euro; la situazione che si presenta è la seguente:
– la società Alfa può richiedere l’utilizzo delle perdite pregresse mediante modello IPEA, da scomputare nel limite dell’80% del maggior reddito accertato; posto che tale limite è pari a 48.000 euro (60.000 × 80%), le perdite pregresse della società Alfa, pari a 20.000 euro, possono essere scomputate integralmente;
– in presenza di reddito accertato “capiente” (60.000 – 20.000 = 40.000) è possibile scomputare le eccedenze ACE disponibili;
– la società Alfa può quindi utilizzare, in concreto, le eccedenze ACE ad abbattimento del maggior imponibile accertato per l’importo di quest’ultimo che eccede le perdite pregresse, ovvero per l’importo di 40.000 euro (60.000 – 20.000).

Verificata la spettanza delle perdite e delle eccedenze ACE utilizzabili, l’Amministrazione, ai sensi dell’art. 36-bis comma 3-bis del DPR 600/73 procede allo scomputo della perdita chiesta a riduzione del reddito accertato e, successivamente, verifica che la società Alfa riporti eccedenze ACE per 30.000 euro (70.000 – 40.000).

Nel diverso caso in cui l’eccedenza ACE fosse di importo, ad esempio, pari a 35.000 euro, soltanto tale ultimo importo potrebbe essere portato a riduzione del reddito accertato residuo pari a 40.000 (60.000 – 20.000), mentre l’importo di 5.000 (40.000 – 35.000) sarebbe assoggettato a tassazione; non sarebbero infatti utilizzabili eventuali incrementi di eccedenze ACE nei periodo di imposta successivi al 2017.