Problema già emerso nella vecchia adesione ai processi verbali di constatazione
Fra i vari aspetti chiariti dal provvedimento che disciplina le modalità di attuazione della definizione dei PVC, particolare rilevanza assume quanto disposto al § 6.2, secondo cui “gli effetti della definizione agevolata perfezionata prevalgono sulle eventuali attività di accertamento svolte successivamente al 24 ottobre 2018, aventi ad oggetto le violazioni constatate nel processo verbale, anche in caso di mancata impugnazione e scadenza del relativo termine”.
Il provvedimento, quindi, ha sancito una generale prevalenza della definizione del PVC su tutto quanto accaduto dopo il 24 ottobre 2018, a nulla rilevando né l’emissione di un avviso di accertamento, né il destino di detto avviso (impugnato, oggetto di istanza di adesione o, addirittura, divenuto definitivo per mancata impugnazione).
Ora, se l’eventuale avviso di accertamento successivo al 24 ottobre avesse pedissequamente riproposto il contenuto del verbale, come spesso accade, la definizione del PVC non produrrebbe difficoltà di sorta. La portata del verbale, difatti, coincide con quella dell’avviso che resterà assorbito nella definizione agevolata.
Ma cosa succede, invece, se l’avviso successivo è parzialmente diverso dal processo verbale da cui deriva?
Ferma restando l’identità delle violazioni, se la differenza in termini “quantitativi” dovesse concretizzarsi a danno del contribuente (si pensi a costi ritenuti parzialmente indeducibili nel verbale e totalmente indeducibili nell’avviso), la soluzione appare semplice. La definizione delle contestazioni nei termini (più tenui) in cui sono contenute nel PVC sanerebbe la posizione del contribuente.
Più delicata è invece la situazione se l’avviso di accertamento post 24 ottobre recepisca in melius il PVC (ovvero, con una riduzione della pretesa).
Ove il contribuente, difatti, decidesse comunque di accedere alla definizione agevolata del PVC si aprirebbero due strade.
Da un lato, il contribuente potrebbe presentare la dichiarazione integrativa per l’anno di imposta interessato (necessaria, si ricorda, per la definizione del PVC) dichiarando i maggiori imponibili nella (minor) misura recepita nell’accertamento.
Tale soluzione, sebbene coerente con l’effettiva pretesa del Fisco, potrebbe tuttavia esporre il contribuente al rischio del mancato perfezionamento della definizione agevolata (che deve riguardare proprio le violazioni constatate nel PVC), con il conseguente assoggettamento a sanzioni e interessi.
Soluzione più cautelativa sarebbe, invece, quella di presentare la dichiarazione integrativa riportando i maggiori imponibili constatati nel PVC, salvo poi richiedere il rimborso di quanto versato in eccesso rispetto all’accertato.
Anche tale soluzione, però, non è priva di rischi.
In caso di “condono”, difatti, la Cassazione, ancora di recente, ha affermato che la richiesta di definizione in via “conciliativa” della posizione fiscale rappresenta una sorta di componimento delle opposte pretese di Fisco e contribuente e comporta, pertanto, un’implicita rinuncia al rimborso delle somme versate in base a tale accordo (Cass. n. 5741/2018).
A ben vedere, tuttavia, la definizione agevolata del PVC, sia per le modalità di perfezionamento che per gli effetti, più che un condono sembra avvicinarsi a un ravvedimento operoso “rafforzato” (ovvero, un ravvedimento operoso senza sanzioni e interessi) e quindi le conclusioni potrebbero non coincidere con quelle dettate in tema di condono.
È vero che anche in tema di rimborso di somme versate a titolo di ravvedimento operoso, la Cassazione ha escluso ogni ripetibilità (da ultimo Cass. n. 29299/2018) ma tale posizione è sempre stata circoscritta alle sole sanzioni e non pare possa estendersi anche alle imposte (si veda “Ravvedimento operoso senza ripensamenti” del 31 marzo 2016).
Alla luce di ciò, la strada del rimborso potrebbe sicuramente essere percorsa e ciò anche sulla base del principio, costituzionalmente garantito, di capacità contributiva.
Proprio in questo senso, la giurisprudenza di merito (C.T. Reg. Liguria n. 569 del 23 aprile 2014), in relazione all’istituto, oggi abrogato, dell’adesione ai verbali di constatazione, di cui all’art. 5-bis del DLgs. 218/1997, ha peraltro già avuto modo di precisare che “La volontà di avvalersi dell’istituto, se inibisce al contribuente ogni contestazione sui rilievi contenuti nel verbale non può, però, comportare emersione di materia imponibile inesistente, in violazione del principio costituzionale della capacità contributiva che deve guidare la tassazione”.