Modifiche in vista al regime della deducibilità degli interessi passivi nel limite del risultato operativo lordo da parte dei soggetti IRES
Il Ddl. di bilancio 2018, all’esame del Senato, ritocca il limite per la deduzione degli interessi passivi dei soggetti IRES ex art. 96 del TUIR, facendo un passo indietro rispetto al passato.
In particolare, è prevista l’eliminazione dal calcolo del ROL dei dividendi incassati relativi a partecipazioni detenute in società non residenti che risultino controllate “di diritto” (art. 2359 comma 1, n. 1), c.c. ).
Questa previsione era stata introdotta dall’art. 4 comma 1, lett. a) del DLgs. 147/2015 con l’obiettivo di ampliare la base di calcolo del 30% del ROL a fronte della contestuale eliminazione della possibilità di compensare gli interessi indeducibili del gruppo con il ROL conferito dalle società estere “virtualmente consolidate”.
Con l’esclusione dal calcolo del ROL dei dividendi percepiti dalle società controllate estere, non verrà più consentita la deduzione degli interessi passivi in funzione dei flussi finanziari correlati all’investimento partecipativo estero.
Le novità sopracitate dovrebbero entrare in vigore dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2016, quindi già dal 2017 per i c.d. “soggetti solari”.
Con la medesima decorrenza, è prevista anche la modifica del regime di deducibilità ai fini IRES ed IRAP degli interessi passivi sostenuti dalle SIM. Per questi soggetti verrà ripristinato il regime di parziale deducibilità degli interessi passivi nei limiti del 96%.
A decorrere dal 2017, infatti, gli interessi passivi degli enti creditizi e finanziari sono diventati integralmente deducibili ai fini del reddito imponibile IRES, mentre la deducibilità parziale del 96% è rimasta applicabile per le imprese di assicurazione e le società capogruppo di gruppi assicurativi.
Le novità in argomento si aggiungono a quelle previste a partire dal 2016 a seguito dell’introduzione dei nuovi OIC e del principio di derivazione rafforzata (art. 83 del TUIR) che riconosce, anche ai fini fiscali, la qualificazione, la classificazione e l’imputazione temporale di bilancio. Resta quindi fermo che:
– i componenti iscritti in passato nell’area straordinaria (ora eliminata) continuano ad essere considerati ai fini della quantificazione del ROL, esclusi i “componenti positivi e negativi di natura straordinaria derivanti da trasferimenti di azienda o di rami di azienda”;
– continuano ad assumere rilevanza fiscale gli interessi contabilizzati a seguito dell’applicazione del criterio del costo ammortizzato (salvo non si tratti di finanziamenti infragruppo con scopo di patrimonializzazione).
Quest’ultimo criterio prevede la necessità di “attualizzare” i debiti che, al momento della rilevazione iniziale, non prevedono la corresponsione di interessi.
A tal fine, occorre confrontare le due seguenti grandezze:
– il tasso di interesse desumibile dalle condizioni contrattuali;
– il tasso di interesse di mercato.
Se il primo tasso è significativamente diverso dal secondo, il tasso di interesse di mercato deve essere utilizzato per attualizzare i flussi finanziari futuri derivanti dal debito.
Non sarà oggetto di revisione la disciplina relativa alla compensazione tra interessi passivi indeducibili e ROL conferito alla capogruppo che ha optato per il consolidato fiscale.
Ai sensi dell’art. 96 comma 7 del TUIR, per i soggetti che partecipano alla tassazione di gruppo, l’eventuale eccedenza di interessi passivi ed oneri assimilati indeducibili generatasi in capo a un soggetto può essere portata in abbattimento del reddito complessivo di gruppo se e nei limiti in cui altri soggetti partecipanti al consolidato presentino, per lo stesso periodo d’imposta, un risultato operativo lordo capiente non integralmente sfruttato per la deduzione. Tale regola si applica anche alle eccedenze oggetto di riporto in avanti, con esclusione di quelle generatesi anteriormente all’ingresso nel consolidato nazionale.
Non è stata ripristinata, invece, la possibilità di includere nel consolidato, ai solo fini della deducibilità degli interessi passivi dei soggetti IRES, il ROL conferito da società controllate estere (previsione eliminata dal 2016).
Resta fermo anche il regime per i soggetti che svolgono attività finanziaria che aderiscono al consolidato, per i quali il comma 5-bis dell’art. 96 del TUIR prevede che:
– l’ammontare complessivo degli interessi passivi maturati in capo a soggetti partecipanti al consolidato a favore di altri soggetti partecipanti sono integralmente deducibili;
– sino a concorrenza dell’ammontare complessivo degli interessi passivi maturati in capo ai soggetti di cui al periodo precedente partecipanti a favore di soggetti estranei al consolidato.